縱觀《個人所得稅法》和《企業(yè)所得稅法》，取得“所得”的納稅主體有：自然人、個體工商戶、個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)、除個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)以外的企業(yè)和其他組織。產(chǎn)生“所得”的驅(qū)動因素是自然人，創(chuàng)設(shè)不同形式“所得”主體的也是自然人，自然人通過制定法律創(chuàng)設(shè)了個體工商戶、個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)等法律擬制主體，其目的是為自然人服務(wù)。本文談以下幾個問題：自然人有經(jīng)濟組織形式的自由選擇權(quán)嗎?組織形式的自由選擇權(quán)對稅負有什么影響?應(yīng)如何看待這些影響?

　　一、自然人有經(jīng)濟組織形式的選擇權(quán)嗎?

　　產(chǎn)生“所得”的驅(qū)動因素是自然人，享受“所得”最終實際經(jīng)濟利益的同樣也是自然人。實踐中，自然人取得“所得”有以下三種形式：

　　一是自然人直接取得，繳納個人所得稅;

　　二是設(shè)立個體工商戶、個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)，以設(shè)立主體的名義取得所得，同樣需要繳納個人所得稅，但適用稅目與自然人直接取得所得有所不同;

　　三是設(shè)立有限責(zé)任公司，公司取得所得，繳納企業(yè)所得稅，自然人以股東的身份從公司取得股息、紅利所得，或者轉(zhuǎn)讓公司股權(quán)取得資本利得，需要再次繳納個人所得稅，存在雙重征稅的劣勢，但具備有限責(zé)任的優(yōu)勢。

　　三種形式各有優(yōu)劣，但具備根本意義上的互相替代性。問題是，自然人有權(quán)按照自己的意愿選擇組織形式嗎?

　　這個貌似簡單到近乎幼稚的問題，卻因為實際執(zhí)行中的種種偏差而徒增了討論的必要性。

　　本文觀點很明確，理由也很簡單：自然人有權(quán)按照自己的意愿選擇不同的組織形式。理由是：

　　1、法律有明確授權(quán)。《個體工商戶條例》、《個人獨資企業(yè)法》、《合伙企業(yè)法》、《公司法》等法律法規(guī)明確規(guī)定了符合條件的自然人可以申請設(shè)立個體工商戶、個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)、公司等經(jīng)濟形式，并以這些擬制的組織形式為載體開展生產(chǎn)經(jīng)營活動;

　　2、稅法有明確應(yīng)對。《個人所得稅法》和《企業(yè)所得稅法》分別對自然人、個體工商戶、公司等不同組織形式開展經(jīng)濟活動的納稅事宜作了規(guī)定，間接說明稅法對自然人主觀選擇設(shè)立的組織形式，是認可的。

　　3、財務(wù)管理的基本內(nèi)容。考CPA“財務(wù)與成本管理”的小伙伴，面對的第一個重要知識點就是掌握各種不同經(jīng)濟組織形式的優(yōu)缺點，從而為選擇適合的經(jīng)濟組織形式、開展財務(wù)管理活動奠定基礎(chǔ)。

　　二、組織形式的自由選擇權(quán)對稅負的影響

　　選擇何種組織形式開展經(jīng)營，首先要考慮責(zé)任承擔(dān)問題。對于風(fēng)險較高的經(jīng)濟行為，一般選擇設(shè)立公司，以避免承擔(dān)無限責(zé)任。

　　除此之外，對于像演藝和咨詢等經(jīng)營風(fēng)險較低的經(jīng)濟行為，人們更傾向于選擇設(shè)立個體工商戶或者個人獨資企業(yè)，以避免雙重納稅的問題。對于高收入群體來說，直接以個人名義取得所得，或許是最不劃算的選擇，因為可能要承擔(dān)最重的稅負。

　　原因在于：以個人名義對外提供各種勞務(wù)或者服務(wù)取得所得，適用“綜合所得”稅目;而設(shè)立個體工商戶或者個人獨資企業(yè)并以其名義取得所得，適用“經(jīng)營所得”稅目。前者只能從毛收入中定額扣除20%的費用后計入收入額，而后者可以據(jù)實或者核定扣除各類成本、費用以及損失。

　　在核定征收方式下，根據(jù)《關(guān)于個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個人所得稅的規(guī)定》(財稅〔2000〕91號印發(fā))的規(guī)定，實行核定應(yīng)稅所得率征收方式的，各類行業(yè)的應(yīng)稅所得率在5%-40%之間，這相當(dāng)于核定納稅人的成本費用率在95%-60%之間。相比綜合所得中勞務(wù)報酬20%的成本費用率，優(yōu)惠幅度差距不可同日而語。

　　以深圳和青海為例，《國家稅務(wù)總局深圳市稅務(wù)局關(guān)于經(jīng)營所得核定征收個人所得稅有關(guān)問題的公告》(國家稅務(wù)總局深圳市稅務(wù)局公告2019年第3號)規(guī)定除娛樂業(yè)以外的一般行業(yè)，適用應(yīng)稅所得率為5%，即一律認定納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營成本、費用為收入的95%。

　　對于一些從事大宗貨物購銷的商戶來說，這個應(yīng)稅所得率或許是適當(dāng)?shù)摹５�如果對于以提供個人勞務(wù)為主業(yè)的納稅人來說，能核定這樣的成本，簡直做夢也能笑醒。“核定征收率”的政策同樣誘人，直接按收入總額的0.8%征收個人所得稅。青海的核定征收率更是低至0.4%，與綜合所得3%-45%的稅率形成明顯的差異。

　　雖然很多地方收緊了核定征收政策的適用，但也僅限于事先不核定。如果納稅人成本費用核算不健全，稅務(wù)機關(guān)可在事后核定稅款，核定的應(yīng)稅所得率或者征收率仍然會落在上述政策規(guī)定的范圍內(nèi)。

　　綜上，經(jīng)濟組織形式的自由選擇，會決定適用的稅目，并因為政策執(zhí)行口徑的原因，帶來巨大的稅負差異。

　　三、如何看待組織形式自由選擇權(quán)帶來的稅負差

　　上文已述，選擇設(shè)立個體工商戶、個人獨資(合伙)企業(yè)從而爭取適用“經(jīng)營所得”稅目，會帶來明顯的稅收利益。應(yīng)該如何看待這種稅收利益呢?

　　本文認為，個人所得稅中的“經(jīng)營所得”稅目，“以每一納稅年度的收入總額減除成本、費用以及損失后的余額，為應(yīng)納稅所得額”，針對真實的納稅能力課稅，符合量能課稅原則，本身是沒有問題的。造成不同稅目巨大稅負差的根本原因不是稅制的問題，而是執(zhí)行的問題。問題的根源在于核定征收的應(yīng)稅所得率或者征收率規(guī)定不太合理，與經(jīng)濟活動的真實狀況和納稅人真實的納稅能力不相匹配。

　　實務(wù)執(zhí)行的政策既然已經(jīng)制定，稅務(wù)機關(guān)就應(yīng)該遵守信賴保護原則，對納稅人通過選擇組織形式獲得的稅收利益予以保護和認可。如果不能忍受這種稅收利益的失衡，那就應(yīng)該修改和完善相關(guān)核定征收執(zhí)行口徑。現(xiàn)行政策有效期間內(nèi)，否認納稅人組織形式的選擇權(quán)和獲得的稅收利益，不符合“稅收法定原則”，也將損害納稅人對稅法的合理預(yù)期和自身的公信力。

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