工信部印發(fā)的《“十四五”信息化和工業(yè)化深度融合發(fā)展規(guī)劃》提出，到2025年，全國兩化融合發(fā)展指數(shù)提高至105。要實現(xiàn)這一目標，必然需要相關企業(yè)加大技術研發(fā)力度，大力推進信息化和工業(yè)化深度融合。開展技術研發(fā)，離不開研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策的運用。不過，筆者在實務中發(fā)現(xiàn)，一些跨行業(yè)企業(yè)在適用政策過程中，容易弄錯投資收益的計算口徑，從而引發(fā)一系列稅務風險。相關企業(yè)對此應高度關注。

　　案例

　　甲公司是一家批發(fā)零售企業(yè)。2021年，甲公司取得主營業(yè)務收入1000萬元，其他業(yè)務收入200萬元，另取得股權轉讓收入1200萬元，同時確認股權轉讓收益420萬元。此外，該企業(yè)會計核算中，成本法下確認的投資收益為100萬元，權益法下確認的投資收益50萬元(尚未實際分紅)。另有一筆采用權益法核算的長期股權投資，被投資企業(yè)已作出利潤分配決定，甲公司確認應收股利150萬元。

　　甲公司財務人員認為，企業(yè)2021年收入總額為1000+200+100+150+1200=2650(萬元)，會計上確認的投資收益為100+50+420=570(萬元)，按照《國家稅務總局關于企業(yè)研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策有關問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第97號，以下簡稱“97號公告”)的規(guī)定，企業(yè)2021年的收入占比為1000÷(2650-570)×100%=48.08%，低于50%，可以享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策。

　　分析

　　實際上，甲公司財務人員的這種觀點是錯誤的，而這種錯誤的情形在實務中并不少見。

　　《財政部 國家稅務總局 科技部關于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》(財稅〔2015〕119號，以下簡稱“119號文件”)第四條以正列舉的方式，列明了批發(fā)和零售業(yè)等不能適用研發(fā)費用加計扣除政策的六個行業(yè)。實務中，一些跨行業(yè)的企業(yè)需要先判別自己是否屬于這六個行業(yè)，才能確定能否享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策。

　　那么，企業(yè)具體該如何判斷自己是否屬于這六個行業(yè)呢?對此，97號公告第四條規(guī)定，不適用稅前加計扣除政策行業(yè)的企業(yè)，指屬于以119號文件所列行業(yè)業(yè)務為主營業(yè)務，其研發(fā)費用發(fā)生當年的主營業(yè)務收入占企業(yè)按企業(yè)所得稅法第六條規(guī)定計算的收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額(以下簡稱“收入占比”)50%(不含)以上的企業(yè)。

　　收入總額，為企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，包括銷售貨物收入，提供勞務收入，轉讓財產(chǎn)收入，股息、紅利等權益性投資收益，利息收入，租金收入，特許權使用費收入，接受捐贈收入和其他收入。不征稅收入主要包括財政撥款，依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金，以及國務院規(guī)定的其他不征稅收入。對于收入總額和不征稅收入的歸集口徑，大部分企業(yè)都比較清楚。但何為投資收益，一些企業(yè)則容易混同為會計上確認的投資收益。

　　會計上確認的投資收益，主要由三部分組成：一是成本法下，被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利所確認的投資收益;二是權益法下，投資企業(yè)按照應享有或應分擔被投資單位實現(xiàn)凈利潤或發(fā)生凈虧損的份額確認的投資收益;三是轉讓投資資產(chǎn)所產(chǎn)生的投資收益。

　　而國家稅務總局于2018年發(fā)布的《研發(fā)費用加計扣除政策執(zhí)行指引(1.0版)》(以下簡稱《指引》)明確，從收入總額中減除的投資收益，包括稅法規(guī)定的股息、紅利等權益性投資收益以及股權轉讓所得。

　　從《指引》的具體規(guī)定來看，會計上確認的投資收益，與從收入總額中減除的投資收益，并不能直接畫等號。

　　兩者存在差異的一種情況是，會計上已確認為投資收益，但稅務處理時不應確認。例如權益法下，投資企業(yè)按照應享有或應分擔被投資單位實現(xiàn)凈利潤或發(fā)生凈虧損的份額確認，但被投資企業(yè)并未實際分紅的投資收益。這部分投資收益，會計上已經(jīng)計入企業(yè)的利潤總額，但不屬于企業(yè)所得稅法所規(guī)定的收入。可以從收入總額中減除的投資收益，應當是已計入收入總額的投資收益。這部分投資收益未計入收入總額，自然也不能減除。

　　還有一種情況是，會計上不確認為投資收益，但稅法規(guī)定應該確認。例如，權益法下，當被投資企業(yè)股東會或股東大會作出利潤分配決定時，投資企業(yè)在會計上通常會借記“應收股利”科目，貸記“長期股權投資—損益調整”，但根據(jù)稅法規(guī)定，這筆收益應作為股息、紅利收入，計算繳納企業(yè)所得稅。此時，企業(yè)應作納稅調增，符合免稅收入條件的，再作納稅調減。

　　因此，按照稅法規(guī)定，甲公司應確認的投資收益為：成本法下，被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利確認的投資收益100萬元，加上權益法下，被投資企業(yè)股東大會已作出利潤分配決定，且投資企業(yè)在會計上記入“應收股利”科目的150萬元，再加上股權轉讓收益420萬元，合計670萬元。也就是說，甲公司可以從收入總額中減除的投資收益應為670萬元。甲公司收入占比為1000÷(2650-670)×100%=50.51%，高于50%。甲公司屬于不可享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠的企業(yè)。

　　建議

　　研發(fā)費用加計扣除是近年來非常重要的稅收優(yōu)惠政策之一，稅務總局相繼發(fā)布了多項政策指引，引導企業(yè)準確享受。企業(yè)要及時予以關注。必要情況下，應主動與主管稅務機關進行溝通，防止政策理解不準確帶來的風險。

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